Gestão e planejamento tributário são temas recorrentes e continuam sempre atuais, uma vez que, em razão da complexidade normativa do Brasil, existem várias preocupações que atormentam aqueles que estão à frente de uma empresa. Também são temas que, de certa forma, estão entrelaçados, o que não significa dizer que são de fácil solução, tampouco que convivem de forma pacífica.

Quando falamos em gestão, temos que ter em mente que se trata do ato de gerir ou administrar. Uma vez trazida para o âmbito tributário, estará se referindo aos problemas de natureza fiscal que o empresário enfrentará no desenvolvimento de suas atividades.

O planejamento, por sua vez, significa promover a organização através de métodos apropriados. No âmbito tributário, observa-se que a finalidade é buscar a redução da carga tributária de forma legal.

Assim, tanto a gestão quanto o planejamento buscam uma melhor eficiência do negócio, possuindo pontos em comum que deverão ser observados para realização da organização societária. Entre eles estão a escolha pelo tipo societário que melhor se adequa aquela estrutura, a escolha de regime tributário, assim como a observância da legislação tributária e as obrigações legais aplicadas para a atividade.

Possuímos em nossa legislação a previsão de diversos tipos societários, sendo certa a necessidade de focarmos nos três formatos mais comuns e sensivelmente atrelados à atividade empresarial, cujo planejamento tributário se faz diretamente aconselhável:

Abordaremos assim, resumidamente, as principais características de cada um dos tipos societários referidos acima, conforme segue:

Para a EIRELI , observa-se como principal característica a separação entre o patrimônio pessoal do titular e o da pessoa jurídica. Exige-se, para sua constituição, a integralização imediata do capital social em valor não inferior a 100 (cem) vezes o maior salário mínimo vigente, seja em dinheiro ou bens, desde que suscetíveis de avaliação econômica. Este valor será o montante necessário e do qual responderá por todas as responsabilidades contraídas pela empresa. Ademais, interessante notar que a Medida Provisória (MP) nº 881/2019,  convertida na Lei 13.874/2019 (Lei da Liberdade Econômica) , estabelece objetivamente a separação dos patrimônios nessa modalidade de empresa, garantindo a proteção legal do empresário contra arbitrariedades que antes afetavam o seu patrimônio particular por responsabilidades contraídas pela pessoa jurídica.

Tal segregação não ocorre ao tratar-se da figura simples do empresário individual, cujo patrimônio pessoal igualmente garante as responsabilidades contraídas pela pessoa jurídica, caso esta não disponha de recursos suficientes para saldar os seus débitos.

Perante as demais características de operacionalização da EIRELI, muito se assemelha àquele da sociedade limitada, principalmente após a instituição da modalidade de sociedade limitada unipessoal trazida pela Lei da Liberdade Econômica, cuja constituição pode ser feita com apenas um sócio, sem haver a necessidade de pluralidade como antes se exigia. Outras características em destaque são a liberdade de escolha quanto ao modelo de tributação que melhor se adequar ao formato de atividade da empresa e a possibilidade de nomeação de terceiros para exercer a função de administração.

Na Sociedade limitada não se observa valor mínimo necessário de capital social em sua constituição, nem sequer é exigida sua integralização neste mesmo ato. Pode-se subscrever o montante do capital no ato constitutivo e integralizá-lo em prazo definido ao contrato social, sendo indispensável lembrar que, para a mencionada integralização, todos os sócios responsabilizam-se solidariamente.

Regulamentada entre os artigos 1.052 a 1.087 do Código Civil, paralelamente à responsabilidade comum dos sócios quanto à integralização do capital social conforme descrito, a Sociedade Limitada dispõe que a responsabilidade e proporção de participação de cada sócio é restrita ao valor de suas cotas, havendo segregação do patrimônio deste respectivo sócio perante à sociedade, e ainda diretamente limitado à quota societária que este detiver.

A administração dos três tipos jurídicos apresentados pode ser executada por terceiros que não possuam a qualidade de sócio, titular ou acionista. Neste ponto, há uma sensível mudança promovida pela Lei da Liberdade Econômica, visto que antes atribuía-se àquele que assumisse a posição de administrador, a responsabilidade solidária perante a sociedade e os terceiros prejudicados, por culpa no desempenho de suas funções. Atualmente, não apenas o administrador, mas todos os membros da sociedade podem responder com seu patrimônio pessoal se ficar comprovado que de alguma forma tenham se beneficiado ou obtido vantagem indevida.

A Sociedade anônima (ou S/A ) é o formato mais complexo de estrutura societária, havendo distinção quanto ao tratamento direcionado ao seu capital social a partir de duas classificações possíveis: a) de capital aberto , cujas ações podem ser negociadas na bolsa de valores, seguindo rigidamente às normas regulamentares da CVM, órgão fiscalizador, que exige transparência e publicidade das informações junto ao investidor; e b) de capital fechado , cujas negociações são feitas em ambiente privado, conhecido como mercado de balcão.

Por outro lado, quanto às responsabilidades, as mesmas regras aplicam-se aos dois tipos de S/A, sendo interessante notar que sua peculiaridade quanto ao capital descrita anteriormente corresponde ao próprio formato da atribuição aos detentores das ações que o compõem: as participações societárias não estão vinculadas a nenhum nome específico, mas sim à quota de ações detidas por cada um dos acionistas, estando intimamente ligadas, portanto, ao valor de participação acionária, obrigando-se cada sócio ou acionista somente pelo preço de emissão das ações que subscrever ou adquirir.

Dito isso, as decisões quanto à estrutura administrativa das S/A são sempre definidas em Assembleia Geral de Acionistas, prevalecendo a decisão coletiva representada pela maior participação acionária. Neste sentido, há a estruturação de conselhos, alguns de criação facultativa e outros de observância obrigatória.

O exemplo maior dos conselhos obrigatórios recai no conselho da diretoria, cuja composição mínima é formada por dois membros pessoas físicas, as quais poderão ter a qualidade de acionistas ou não, e que serão responsáveis pela administração da sociedade caso esta não disponha de um conselho de administração que, por sua vez, é facultativo. Neste caso, os diretores eleitos não são pessoalmente responsáveis pelas obrigações que contraírem em nome da sociedade e em virtude de ato regular de gestão, mas sempre respondem civilmente pelos prejuízos que causarem dentro de suas atribuições ou poderes, quando agirem com culpa ou dolo, e em violação à Lei ou ao Estatuto.

A escolha do regime tributário se configura como um dos passos mais importantes para uma organização societária.

As alternativas existentes na legislação brasileira apresentam particularidades que precisam ser observadas pelo empresário. Isso porque a escolha do regime vigorará por tempo determinado, que em regra equivale ao ano calendário.

É através dessa opção que se define “como” e “quais” tributos serão recolhidos pela empresa, e se feita de forma equivocada, poderá ocasionar perda de lucros , pagamento de impostos desnecessários e até mesmo problemas com o fisco, dependendo da atividade exercida pela organização. Além do mais, conforme mencionado acima, a alteração da escolha não poderá ser feita a qualquer momento por livre e espontânea vontade do empresário.

Atualmente, existem quatro tipos de regimes tributários. Três deles podem ser escolhidos pelo contribuinte, desde que observadas as devidas regras para cada atividade e/ou a receita bruta anual da organização, sendo eles:  Simples Nacional, o Lucro Presumido e Lucro Real.

Existe também o Lucro Arbitrado que é uma imposição do estado em certas ocasiões, ou seja, independe da vontade do contribuinte.

Por isso, deverão ser levados em conta diversos fatores pelo empresário, que indicará qual a opção mais vantajosa para sua atividade, tendo observado as particularidades do seu negócio.

Criado e regido pela LC 123/2006 , o Simples Nacional, como o próprio nome já diz, tem o intuito de simplificar as diversas obrigações que o Estado transferiu para o empresário.

É importante destacar que a opção pelo Simples poderá ser mais vantajosa para as organizações com baixo faturamento entre o limite de R$4.800.000,00/anual, ou R$400.000,00/média mensal. A empresa que ultrapassar esses valores será desenquadrada do Simples.

Umas das facilidades encontradas no regime em questão é o recolhimento dos tributos através de uma guia única (DAS – Documento de Arrecadação do Simples) que engloba diversos impostos e contribuições pagos ao fisco e o recolhimento ocorre mensalmente.

O Simples não tem uma alíquota fixa (diferente dos outros regimes).

A alíquota será determinada de acordo com a(s) atividade(s) e o faturamento dos últimos 12 meses. Cada atividade tem seu anexo com as faixas de faturamento, alíquota e valor a deduzir. No entanto, para saber o valor exato de imposto a ser pago em determinado mês, é necessário calcular a alíquota efetiva.

Existem algumas vedações para opção ao regime do Simples, como por exemplo, a existência de débitos com o fisco, a atividade desenvolvida, a composição societária, entre outros. Assim é muito importante que o empresário faça uma avaliação minuciosa de todos os fatores antes de optar pelo SIMPLES, evitando, assim, possíveis problemas no futuro.

As empresas que poderão optar pelo Lucro Presumido são aquelas que possuem um faturamento anual de até R$ 78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais).

O referido regime possibilitará o recolhimento mensal de diversos tributos, tais como o PIS, COFINS, ISSQN, ICMS e IPI, por exemplo. O IRPJ e a CSLL serão pagos trimestralmente ao fisco.

Vale ressaltar que os tributos são recolhidos em conformidade com a atividade desenvolvida pela empresa. Isso quer dizer que uma empresa voltada única e exclusivamente ao comércio não recolherá mensalmente IPI, visto que se trata de um imposto sobre produtos industrializados.

Como o próprio nome já diz, uma empresa optante pelo regime de Lucro Presumido pagará seus impostos de acordo com uma presunção de lucros, que varia de acordo com suas atividades, e  que pode ser vantajoso em alguns casos e prejudicial em outros. Por exemplo, se uma organização tem um faturamento alto, e em contrapartida possui gastos baixos, na maioria das vezes é vantajosa a opção pelo Lucro Presumido, uma vez que, tendo uma presunção  fixa, o valor dos seus impostos sobre o lucro (IRPJ e CSLL) serão pagos sobre o valor da base de cálculo após a presunção, e não sobre o valor do lucro realmente auferido ou sobre o faturamento.

Outra particularidade benéfica existente no Lucro Presumido é o aproveitamento de créditos de ICMS e IPI, que assim como em qualquer outra ação a ser tomada dentro de uma organização, deve ser analisada de forma cautelosa e criteriosa. Isso poderá trazer, muitas vezes, valores interessantes às operações exercidas, fazendo com que haja um lastro maior a ser considerado na precificação dos produtos ofertados.

As alíquotas de presunção do IRPJ variam de 1,6% a 32%,. Para a CSLL, a presunção varia em 12 e 32%. Sobre essa presunção, base de cálculo, aplica-se 15% para o IRPJ, somado a 10% conforme previsão legal para cálculo do adicional, e 9% para a CSLL.Por isso, é importante que o empresário se atente às particularidades do negócio antes de realizar a escolha pelo regime do Lucro Presumido.

Assim como no Lucro Presumido, o Lucro Real demonstra em seu próprio título qual a sua forma de apuração. Aqui, os tributos serão pagos de acordo com a alíquota de 15% referente ao IRPJ e de 9% para a CSLL, assim como no lucro presumido, mas aplicadas sobre o lucro líquido do período apurado – a depender da atividade desenvolvida pela empresa, este parâmetro poderá ser vantajoso ou prejudicial. No lucro real também haverá o adicional de 10% de IRPJ.

Suponhamos que uma empresa tenha um faturamento extremamente alto, e em contrapartida seus gastos sejam baixíssimos, resultando em um lucro exorbitante. O regime de tributação em questão obrigará o recolhimento do IRPJS e CSLL de acordo com o lucro obtido, independente da atividade ou qualquer outra particularidade.

Vale ressaltar que em alguns casos a empresa é obrigada, por força de lei, a optar pelo regime aqui disposto. Podemos citar como exemplos as empresas que exercem atividade de factoring ou aquelas que possuam receita bruta acima de R$ 78.000.000,00 milhões ao ano.

Uma particularidade existente no Lucro Real é a tomada de créditos de PIS e COFINS (e também de ICMS e IPI como no Lucro Presumido), que é extremamente benéfica se usada de forma correta, mas assim como em qualquer regra, há exceções. É por isso que se faz necessária uma análise cautelosa de quais aproveitamentos poderão ser feitos de acordo com a atividade exercida pela empresa, bem como dos diversos fatores que, se não observados, poderão transformar tais benefícios em uma tremenda “dor de cabeça”.

Quando tratamos de finanças, não existe o certo e errado, mas sim caminhos seguros na busca da ascensão do negócio.

Sendo assim, é impossível estabelecer regras e parâmetros para uma escolha vantajosa sem antes analisar todos os riscos inerentes à atividade exercida pela empresa, suas metas, o mercado de atuação e a posição atual da organização, ou seja, toda a particularidade do negócio.

Nos dias atuais, o planejamento tributário serve como uma importante ferramenta colocada à disposição dos contribuintes (pessoas físicas ou jurídicas), que almejam a redução da carga tributária de forma lícita, organizada e eficiente.

É uma tentativa de buscar melhores resultados econômicos através da redução dos impactos tributários incidentes sobre o negócio.

O planejamento consiste na análise minuciosa do cenário em que o contribuinte está inserido, assim como nas alternativas que envolvem a atividade empresarial, passando pela escolha de regimes tributários, estruturas societárias, entre outros aspectos que influenciem no negócio.

A aplicação dessa análise fará surgir uma estrutura que pode resultar em um planejamento tributário lícito denominado elisão fiscal, ou em uma ação ilícita, denominada evasão ou sonegação.

É por isso que mesmo pautado nos princípios da livre iniciativa (art. 170 [1] da Constituição Federal), autonomia contratual (art. 421 [2] e art. 425 [3] do Código Civil)  e no princípio da legalidade, pode-se gerar uma falsa impressão de licitude do planejamento tributário.

Vale dizer que não é crime, no Brasil, buscar a redução lícita da carga tributária, porém, existem limites que devem ser observados pelos contribuintes, como é o caso do propósito negocial.

Portanto, é através da observância das questões relacionadas às particularidades do negócio desenvolvido pela empresa, atrelados aos aspectos legais, que o planejamento tributário deverá estar alicerçado, observando os limites que não demandem única e exclusivamente a redução da carga tributária.

O planejamento tributário é o meio pelo qual o empresário busca adequação das estruturas empresariais, combinadas com a observância das exigências legais e econômicas, de modo a firmar um cenário jurídico-empresarial lícito, rentável, competitivo e eficiente.

Essa adequação, por sua vez, não se resume apenas ao cumprimento das leis ou das exigências de mercado. É importante que a estrutura não apresente apenas o objetivo de redução da carga tributária, devendo obrigatoriamente conter caráter econômico, ou seja, o denominado propósito negocial ( business purpose ).

A demonstração do propósito negocial em um planejamento tributário, dependendo do caso, envolve: a) a adequação do tempo para ocorrência das operações (ex. uma operação que ocorreria em meses, porém foi realizada no intervalo de horas); b) a autonomia e independência das pessoas (naturais ou jurídicas) envolvidas (funcionários, administração, confusão patrimonial, etc.); e  c) a forma como os negócios e operações serão realizados [4].

Qualquer problema ou equívoco que venha a ser detectado pela administração fazendária, na estrutura organizacional, relacionado aos pontos acima, poderá implicar no entendimento de que não há propósito negocial no planejamento tributário, gerando assim o insucesso e ineficácia de toda a estrutura.

Uma vez que seja apontada a inexistência de propósito negocial, a estrutura será desconsiderada e o empresário terá que lidar com problemas de ordem financeira, tributária e em alguns casos, criminais.

Logo, o propósito negocial acaba funcionando como limite ao planejamento tributário.

Tanto a elisão fiscal quanto a evasão fiscal são formas que podem ser utilizadas para redução da carga tributária. A grande diferença entre elas é que a primeira é lícita, enquanto a segunda não.

A elisão fiscal nada mais é que o próprio planejamento tributário, onde o contribuinte observa as disposições legais, buscando evitar a ocorrência de fatos geradores dos tributos, de modo a visar uma economia tributária.

Por sua vez, a evasão fiscal é conceituada como sendo um ato ilícito, praticado pelo contribuinte com violação à disposição legal. Aqui os fatos geradores dos tributos já ocorreram, porém estão “acobertados com uma roupagem jurídica simulada ou dissimulada” [5] , com fraude à lei ou com abuso de direito.

A evasão fiscal pode se caracterizar como sendo: a) Ilícito fiscal (denominado elusão fiscal): que revela conduta abusiva do contribuinte (simulação, fraude à lei, abuso de direito); b) Ilícito tributário (infração fiscal): que consiste em conduta culposa; e c) Ilícito penal: crime contra ordem tributária (sonegação) exige conduta delituosa [6].

Portanto, embora sejam formas de redução da carga tributária, as consequências geradas por cada uma dessas condutas são totalmente distintas, podendo inclusive implicar em descumprimento de critérios legais e o reconhecimento de práticas criminosa, com seus respectivos efeitos penais.

[1] Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios:

[2] rt. 421.  A liberdade contratual será exercida nos limites da função social do contrato.  (Redação dada pela Lei nº 13.874, de 2019)

Parágrafo único. Nas relações contratuais privadas, prevalecerão o princípio da intervenção mínima e a excepcionalidade da revisão contratual.  (Incluído pela Lei nº 13.874, de 2019)

[3] Art. 425. É lícito às partes estipular contratos atípicos, observadas as normas gerais fixadas neste Código.

[4] SCHOUERI, Luíz Eduardo. Planejamento tributário e o “Propósito Negocial”. São Paulo. Quartier Latin, 2010, p. 30-32

[5] HIGUCHI, Hiromi. Imposto de Renda das Empresas Interpretação e Prática. IR Publicações. 2017.

[6] ROTHMANN, Gerd Wili. Prefácio. In: CASTRO, Leonardo Freitas de Moraes e. (org). Planejamento tributário: Análise de Casos. São Paulo: MP editora, 2010, pg 19.